&p&企业合并这一章综合性非常强，困扰了很多人。我不希望你们靠死记硬背把那些知识点记住，我希望你们能够真正理解。因为，死记硬背是痛苦的，理解是快乐的。我希望你们能学得快乐，同时也提高学习能力。&/p&&p&接下来的这篇文章我写的很详细，基本上你那些困惑我都想到了，希望能够帮到你。&/p&&p&&b&同一控制下的企业合并：&/b&&/p&&p&&b&1、 合并日合并财务报表的编制&/b&&/p&&p&在甲公司取得乙公司的控制权之后，合并报表上会有一笔这样的分录：&/p&&p&借：股本&/p&&p&资本公积&/p&&p&盈余公积&/p&&p&未分配利润&/p&&p& 贷：长期股权投资&/p&&p&
少数股东权益&/p&&p&&br&&/p&&p&其中，借方代表乙公司的股东权益，贷方的“长期股权投资”代表甲公司在合并日所取得的被合并方（乙公司）所有者权益&b&账面价值&/b&的份额。少数股东权益=乙公司所有者权益账面价值*少数股东的股权比例。&b&为什么要做这样一笔分录呢？——&/b&&i&&b&&u&因为站在集体的角度来看，母公司对子公司的投资属于“内部投资”，要抵消掉&/u&&/b&。&/i&还是不懂吗？ok，是这样的，在合并日甲公司取得乙公司的控制权之后，甲公司会在个别财务报表上做一笔分录（借：长期股权投资 管理费用
贷：银行存款 ，借方和贷方的差额记入“资本公积”）。&i&&u&在同一控制下的企业合并中，“长期股权投资”实质上代表了甲公司（投资方）享有的乙公司（被投资方）一部分所有者权益&/u&。&/i&因此，在编制合并财务报表的时候，若把甲公司的“长期股权投资”和乙公司的所有者权益同时登记入账的话，你会发现什么？——你会发现“长期股权投资”这个科目实际上被加了两次。一次是直接以“长期股权投资”这个科目自身来体现，还有一次是隐含在乙公司的所有者权益里。因此，我们要把它抵消掉。&/p&&p&啊啊啊，好复杂，我是傻白甜，已懵逼，怎么办？ok,我还是会给你一个解决方案。你就这样想好了：&/p&&p&&i&&u&这笔分录其实可以告诉合并财务报表的使用者：乙公司的所有者权益都到哪儿去了→一部分由甲公司享有，一部分由乙公司的少数股东享有。（如果你觉得我前面讲的太复杂，那你就先这样记吧。说不定等你哪天开窍了就能理解我前面所说的了）&/u&&/i&&/p&&p&&br&&/p&&p&注意：&/p&&p&&b&1)同一控制下企业合并不产生新的商誉。&/b&这点其实很好理解。举个例子吧，假设A公司持有甲公司80%的股权，持有乙公司70%的股权。后来，甲公司从A公司手中购买了65%的乙公司的股权。ok，我们这时候站在A公司的角度来看，A控制了甲，甲控制了乙，这就意味着A也间接地控制了乙嘛。那么，在“甲合并乙”这个事件发生之前和发生之后，对于A来说，它的控制权其实没有发生变化，因为它仍旧控制了甲和乙。那么A这个大boss在编制合并财务报表的时候，会调整商誉吗？当然不会啊。因为只有控制权发生了改变才会引起商誉的变化。&/p&&p&2）&b&同一控制下企业合并中按一体化存续原则，在合并财务报表上，对被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，应自合并方资本公积（资本溢价或股本溢价）转入留存收益。&/b&&/p&&p&因此，就需要在上述分录的基础上再加一笔分录。&/p&&p&借：资本公积&/p&&p&贷：盈余公积&/p&&p&&br&未分配利润&/p&&p&为什么要加这样一笔分录呢？就让资本公积留在合并方不好吗？嘿嘿，从理论上来说，是没有什么问题啊。但为什么还要这样转一下呢？为了&b&粉饰报表&/b&啊。你想啊，我现在把一部分资本公积转入盈余公积和未分配利润之后，虽然对整体的所有者权益没有影响（毕竟是所有者权益项目的内部结转嘛），但是我们都喜欢看“利润”增加，人们总有一种心理，利润增加才是王道，其余的爱怎样怎样吧。ok，你想看利润增加，我就满足你不就好了嘛，嘻~&/p&&p&&b&2、合并日后合并财务报表的编制&/b&（将长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果）&/p&&p&&b&插播（基础好的和不好的都看看吧，会有收获的）：&/b&在编制合并财务报表时，把长期股权投资的成本法核算调整为权益法核算有一个好处就是更加清晰地反映子公司损益变动（或者所有者权益变动）对母公司的影响（&b&但是，很遗憾，你调整得再好，最后在合并报表上还是会被抵消掉。别急，后面我会说）&/b&。我们知道，如果甲公司能够对乙公司实施&b&控制&/b&，则甲对乙的长期股权投资应该采用&b&成本法&/b&核算。成本法核算有一个特点，就是对被投资单位的利润变动、其他综合收益变动…都不做反映。简单来讲就是说，不论你怎么变，作为控制方的我，岿然不动。只有在出售或转让长期股权投资的时候，才会确认长期股权投资的投资收益。但是，也有&b&例外情况&/b&。第一个是，被投资单位宣告发放现金股利的时候，控制方会做一笔分录（借：应收股利
贷：投资收益）；第二个是，计提减值准备的时候会做一笔分录（借：资产减值损失&br&贷：长期股权投资减值准备）。&/p&&p&而权益法核算呢？采用权益法核算时，投资方会对被投资方的利润变动、其他综合收益变动、宣告发放现金股利……一一作出反映。&/p&&p&那么将成本法调整为权益法核算就是要：&b&1）把成本法没有做的那些分录都按权益法的要求补上。2）把成本法已经做过的分录调整为权益法的格式。&/b&举个栗子，被投资单位宣告发放现金股利的时候，在成本法下，我们做的分录是（借：应收股利&br&贷：投资收益）；而权益法下，我们做的分录是（借：应收股利 贷：长期股权投资）。那么，对于“被投资单位宣告发放现金股利”这一事件来说，要把成本法下做的分录调整为权益法下做的分录，该怎么操作呢？so easy！直接（借：投资收益&br&贷：长期股权投资）就ok啦。我bb了这么多，你应该懂了吧。嘻~&/p&&p&2.1)现在我们要开始&b&将长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果&/b&啦。&/p&&p&（1）调整被投资单位盈利&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&
贷：投资收益&/p&&p&（如果被投资单位发生了亏损的话，就做相反分录）&/p&&p&（2）调整被投资单位分派现金股利 （这一点我在“插播”里面说了的）&/p&&p&借：投资收益&/p&&p&
贷：长期股权投资&/p&&p&（3）调整子公司其他综合收益变动（假定其他综合收益增加，如果减少的话就做相反分录呗）&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&
贷：其他综合收益&/p&&p&（4）调整子公司除净损益、其他综合收益以及利润分配以为的所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加，要是减少就做相反分录）&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p& 贷：资本公积——本年&/p&&p&（上面这些应该都很好理解哈，&b&如果是投资的当年&/b&，就这样编报）&/p&&p&2.2)下面，就是&b&重难点&/b&了——&b&连续编制合并财务报表&/b&，即投资的第二年，第三年…第N年，该怎么编制合并财务报表。很多初学者都会被“连续编制合并财务报表”这块石头绊倒，学了半天还是一脸懵逼。“咦，为什么在这里要调增期初未分配利润，那里又要调减？”“做了这么多分录了，期初未分配利润应该已经调整完了吧，咦，怎么还有一笔分录？”“哎呀，连续编制合并财务报表好难啊！！！想死。。。” 少年，你的困惑我都理解，很多我都经历过。现在我试着来理清你的那团麻。&/p&&p&&b&插播（如果你在合并报表这一章很懵逼，一定要看看这段插播，很重要！！！）&/b&：&/p&&p&a)编制合并报表的时候我们有一个基本原则，就是我们&b&无论编制哪一年的合并财务报表，都是以个别财务报表为基础编制的，而不是以上一年的合并财务报表为基础编制的！&/b&（这是第一点，你一定要记牢啦）这时候你心里可能又会跳出一个疑问——为什么要这样编报呢？其实这个问题你知不知道无所谓，但是为了不让这个小疑问在你心里停留太久，进而妨碍你学习的进度，我还是选择给你一个理由。呵呵哒，因为这样编报更能体现个别报表与整体报表之间的联系啊。如果是以上年的财务报表为基础进行编报，久而久之我们看到的只是空洞的数字，却不记得合并报表与个别报表之间有哪些千丝万缕的联系了。&/p&&p&b)第二点，讲一点基础知识。损益类账户（成本、费用、投资收益…）都是暂时性账户（temporary accounts），这些账户如果在年度终了时有余额的话，都要结转到永久性账户（permanent accounts），结转完了之后，损益类账户（暂时性账户）就被清空啦，下一会计年度再重新开始。&b&利润表&/b&上的账户就都是暂时性账户，第n年的利润表和第n+1年的利润表没什么联系。永久性账户包括：资产、负债、所有者权益（股本、资本公积、盈余公积、未分配利润）。&b&永久性账户有一个特点，这些账户在第n年的年末余额=第(n+1)年的年初余额。&/b&&/p&&p&&i&【举个栗子】&/i&：假设乙公司在20x1年年初的未分配利润余额为2000万。20x1年实现的净利润为1000万，那么应该在年底的资产负债表日将这1000万净利润转入所有者权益类的账户（如：盈余公积、未分配利润）。假设把这1000万全部转入了未分配利润，那么20x1年年末的时候，乙公司“未分配利润”账户的余额为00万。Ok，那20x2年年初，乙公司的“未分配利润”余额是多少啊？还是3000万呗。（我前面已经说过啦，“未分配利润”是权益类账户，同样它也是永久性账户，永久性账户有什么特点？上一年的年末余额=本年的年初余额）&/p&&p&具备以上两个意识之后，接下来的事情就好办了。我们现在就来连续编制合并财务报表！&/p&&p&&i&&b&(1)调整以前年度被投资单位的盈亏（若为亏损，则做相反分录）&/b&&/i&&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&
贷：年初未分配利润&/p&&p&为什么要这样调整？别急，我解释给你听。前面我在“插播”里已经说过，第n年的合并财务报表是以第n年的个别财务报表为基础编制的，而不是以第（n-1）年的合并财务报表为基础编制的，明白？但是呢，我们以个别财务报表为基础编制的时候有一个问题，就是我们的甲公司（控制方）在个别财务报表上是以成本法核算的，而我们的合并报表却要求它按权益法核算，你不调整一下甲公司的个别财务报表能行吗？&/p&&p&&i&【举个栗子】&b&（这个例子我解释得很详细，务必认真看）&/b&&/i&甲公司（控制方）持有乙公司（被投资单位）70%的股权。甲公司在20x0年实现的净利润为3000万元，乙公司在20x0年实现的净利润为1000万元（为了便于后面的理解，我假设甲、乙两个公司都是20x0年成立）。大家要注意一点的是，甲公司在20x0年实现的3000万净利润中，并没有包括甲对乙的长期股权投资取得的收益，因为甲是采用成本法核算的。于是在编制20x0年的合并财务报表时，我们怎么做呢？当然先要把甲公司对乙公司的成本法核算调整为权益法核算啊。&/p&&p&借：长期股权投资 700 （1000*70%）&/p&&p&
贷：投资收益 &br&700
&/p&&p&这笔分录会记在“合并工作底稿”上，它会影响合并财务报表，但不会影响个别财务报表。就是说，甲的个别财务报表上原来是3000万的利润，那就仍然是3000万的利润，而不会变成3700。在20x0年的&b&合并工作底稿&/b&上，甲公司的净利润就会被调成3700，并在年度终了时转入合并报表上的&i&“未分配利润&/i&”&/p&&p&Ok，go on.假设甲公司在20x1年实现的净利润为4000万元，乙公司在20x1年实现的净利润为2000万元。这时候该怎么编制合并财务报表呢？&/p&&p&根据我们前面所说的，20x1的合并财务报表（包括合并利润表、合并资产负债表、合并股东权益表）应该以20x1年的个别财务报表为基础编制啊。&/p&&p&可是，你知道吗，20x0年甲公司的3000万利润（暂时性账户）在20x0年年度终了时会被转入所有者权益科目（永久性账户），即“未分配利润”当中。那么，在甲公司的个别财务报表上，20x1年年初的“未分配利润”余额就为3000万元。但是在20x0年年末的&b&合并工作底稿&/b&上，甲公司调整后的“未分配利润”为3700啊，那今年的&b&合并工作底稿&/b&上，甲公司的年初“未分配利润”应该也是3700才对啊（保持上年年末和今年年初的一致性嘛）。然而，由&i&“&b&每年的合并财务报表应该以个别财务报表为依据编制”&/b&&/i&这一原则，我们知道，在20x1年的&b&合并工作底稿&/b&上，甲公司的年初未分配利润为3000，但为了保持跟20x0年年末&b&合并工作底稿&/b&上甲公司的“未分配利润”3700一致，那我们应该调增20x1年甲公司的“年初未分配利润”（即从3000调到3700）。于是，就有了这笔分录：&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&
贷：年初未分配利润 &/p&&p&通过这个例子，你们就会比较深刻地认识到在连续编制财务报表的时候，为什么非要调整“年初未分配利润”了（&b&&i&1、因为合并财务报表是以个别财务报表为基础编制的 2、个别财务报表是按成本法核算，而合并财务报表是按权益法核算&/i&&/b&）。如果你觉得学习合并财务报表好难，应该就是这里没弄懂吧。难的地方看三遍吧。嘻~&/p&&p&当然啦，在连续编报的时候，我们不仅要调整以前年度被投资单位盈亏，我们还要调整以前年度的其他项目。&/p&&p&&i&&b&（2）调整被投资单位以前年度分派现金股利&/b&&/i&&/p&&p&借：年初未分配利润&/p&&p& 贷：长期股权投资&/p&&p&&br&为什么要这样调整呢？&b&&i&【举个栗子】&/i&甲公司持有乙公司70%的股权，乙公司20x0年分配给股东的现金股利为1000万。&/b&&/p&&p&&br&Ok,在这个栗子中，甲公司在个别财务报表上采用成本法来处理对乙公司的长期股权投资，则20x0年甲公司会针对“乙公司分派1000万现金股利”这一事件做如下分录：&/p&&p&借：应收股利 &br&700
（1000*70%）&/p&&p&&br&贷：投资收益 700&/p&&p& 但是我们知道啊，20x0年年末，在&b&合并工作底稿&/b&上，我们会将甲公司的成本法核算调整为权益法核算，于是我们会做这样一笔分录：&/p&&p&借：投资收益 700&/p&&p&
贷：长期股权投资 700&/p&&p&这就意味着于我们在&b&合并工作底稿&/b&上将甲公司原先在个别报表上确定的700万的投资收益冲掉了。如果单就“分配现金股利”这个事件来说，20x0年甲的个别财务报表就会比合并工作底稿上多出700万的利润。然后,&b&20x0年年底&/b&甲公司个别财务报表上的这700万利润就会被转入“未分配利润”（永久性账户）。于是，&b&20x1年年初&/b&甲公司的个别财务报表上的“未分配利润”也为700万元。现在问题来了，就“乙公司分派现金股利”这一事件来说，20x0年年底，我们的合并工作底稿上甲公司应该确认利润为0(我前面已经说了，甲公司在合并工作底稿上“借：投资收益 700”就抵消了甲个别财务报表上的“贷：投资收益 700”啦)。 而我们编制合并财务报表的原则是要&b&以个别财务报表为基础&/b&，然后该调的调，不该调的就保留个别财务报表上的数字。那么好了，20x1年我们编制合并工作底稿的时候，甲公司的年初未分配利润就是700万，该不该调呢？当然要啊！如果不调整的话，今年年初的&b&合并工作底稿&/b&上的“年初未分配利润”就和去年年末的“未分配利润”不同了，当然不行！为了使它们相同，我们就应该要调整20x1年年初未分配利润啦！于是有：&/p&&p&借：年初未分配利润 700&/p&&p& 贷：长期股权投资 700&/p&&p&&b&【延伸（很重要！）】乙公司20x1年分配的现金股利为2000万，20x2年乙公司分配的现金股利为4000万。（20x0的情况跟上面例子一样）&/b&&/p&&p&&i&&b&20x1年的会计分录为&/b&&/i&：&/p&&p&1）调整以前年度分派现金股利：&/p&&p&
借：年初未分配利润
（1000*70%）&/p&&p&
贷：长期股权投资 700&/p&&p&2）调整本年分派现金股利：&/p&&p&
借：投资收益 1400 &br&（2000*70%）&/p&&p&
贷：长期股权投资 1400&/p&&p&&i&&b&20x2年的会计分录为&/b&&/i&：&/p&&p&1）
调整以前年度分派现金股利：&/p&&p&
借：年初未分配利润 2100 （700+1400）&/p&&p&
贷：长期股权投资 2100&/p&&p&2）
调整本年分派现金股利：&/p&&p&借：投资收益 2800 （4000*70%）&/p&&p&&br&贷：长期股权投资 2800
&/p&&p&&b&【这一段很重要！！！】&/b& 嘿嘿，通过我前面的讲解，20x1年的分录相信你们能够轻松看懂。20x2年的分录，估计你们会在“借：年初未分配利润 2100”那里有点困惑。肯定有人会认为20x2年应该调整的年初未分配利润是1400。可是亲爱的你知道吗，&b&我们的合并财务报表是以个别财务报表为基础编制的，个别财务报表是按成本法核算的&/b&（每一年都是按成本法核算的哦），但我们的&b&合并&/b&财务报表要求用&b&权益法&/b&核算，所以在编制第n年的合并财务报表的时候，要先调整第1年至第n-1年的&b&&i&&u&累计&/u&&/i&&/b&“未分配利润”，&b&&i&&u&累计&/u&&/i&&/b&“其他综合收益”，&i&&b&&u&累计&/u&&/b&&/i&“资本公积”……。细心的朋友可能会发现这样一个规律：第n年需要调整的年初未分配利润=第n-1年调整的以前年度未分配利润+第n-1年当年调整的“投资收益”（&b&在调整的时候要细心，注意它们是否同为借方或同为贷方，如果是一借一贷，就是相减，而不是相加哈&/b&）&/p&&p&类似的针对以前年度的调整还有如下一些，不管形式怎么变，它们的原理都是一样的！&/p&&p&（3）调整以前年度其他综合收益变动（假定其他综合收益增加，如果减少就做相反分录）&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p& 贷：其他综合收益——年初&/p&&p&（注意了，其他综合收益属于权益类的科目，不影响损益，不在利润表中反映，因此我们不能调整“年初未分配利润”）&/p&&p&（4）调整子公司以前年度除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加）&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p& 贷：资本公积——年初&/p&&p&
每一年编制合并财务报表的时候，调整完以前年度的&b&&i&&u&累计&/u&&/i&&/b&“未分配利润”、&b&&i&&u&累计&/u&&/i&&/b&“其他综合收益”、&b&&i&&u&累计&/u&&/i&&/b&“资本公积”之后，就要调整本年度的“投资收益”、“其他综合收益”、“资本公积”啦……又回到了我在2.1里面讲的（将成本法调整为权益法），自己返回去看吧。嘻~&/p&&p&【总结】我总结一下哈，在连续编报的时候，为什么要调整以前年度的损益、其他综合收益、资本公积……?&/p&&p&理由如下：&b&我们的合并财务报表的编制是以个别财务报表为基础的，而个别财务报表是采用“成本法”核算，合并财务报表却要求采用“权益法”核算&/b&（这句话我重复N遍了吧，理由我也在最前面已经讲了）,&i&&u&为了保持合并报表的连续（即：第N年年末的数字和第N+1年年初的数字一致&/u&&/i&），我们在连续编报的时候当然要调整以前年度的“未分配利润”、“其他综合收益”、“资本公积”……简单来说就是，在编制财务报表的时候，先要将&b&&i&&u&以前年度&/u&&/i&&/b&采用成本法核算的结果全部调整为权益法（记住我前面强调过的“累计”），然后再将&b&&i&&u&本年&/u&&/i&&/b&成本法核算结果调整为权益法核算结果。&/p&&p&&b&3、 合并抵消处理 &/b&&/p&&p&为什么会有合并抵消这一步？原因就在于你前面将成本法调成权益法了，就会重复计算一些“投资收益”、“其他综合收益”、“资本公积”…… 我&i&【举个栗子】&/i&：甲公司持有乙公司70%的股权，20x7年乙公司实现的净利润为1000万元，甲公司实现的净利润为2000万元。&/p&&p&Ok,按照我们之前所说的，在编制合并财务报表的时候，我们先要将甲公司的成本法核算改成权益法核算。于是有：&/p&&p&借：长期股权投资 700 （1000*70%）&/p&&p&
贷：投资收益 &br&700&/p&&p&而“投资收益”增加是会引起利润增加的，因此甲公司的利润会调增700，变成了2700。但是我们要编制的是&b&合并&/b&财务报表啊，所谓的合并财务报表就是要站在整体的角度看问题，即母、子公司一致对外。【就好比在一个家庭中，老婆今年赚了30万，老公今年赚了40万。同时，老公又从赚的40万中拿出来5万给老婆。如果你问这对夫妇今年总共赚了多少钱，我想着小俩口肯定会回答：“总共赚了70万”。嘿嘿，表面上看，老婆好像是赚了“35万”哈，但是其中有5万是老公给的啊，&b&赚了自己人的钱可不能说赚了哈&/b&。所以老婆今年赚的是30万，老公赚的是40万，总共70万。或者我举个极端的例子，假设今年老婆在家里做全职太太，没有出去工作，没有任何收入。老公今年在外面赚了40万，并且把40万全部上交给老婆了。（宠媳妇啊）。问：这对夫妇今年一共赚了多少钱？当然是40万啊。如果你说80万的话就真诡异了。因为之前老婆口袋里是空的，老公把40万交给老婆，其实只是相当于把40万换一个口袋装嘛，但两个口袋（夫妻俩）的总金额还是40万嘛。总结一下就是，在一个家庭中，夫妇俩是一个整体，赚了自己人的钱不算赚，无论是老公把自己赚的钱给老婆，还是老婆把自己的钱给老公，其实都是完成了一次金钱的&b&&i&&u&“二次分配”，不会改变总金额&/u&&/i&&/b&。（毕竟你把40万无论怎么分，总金额仍旧是40万嘛）】&b&合并财务报表也是这个道理啊&/b&。在我们刚才讲的那个栗子中，乙公司在20x7年实现的净利润为1000万，甲公司经过调整后净利润增加了700万（变成了2700万）。但是，这700万是自己人的钱哦。我前面已经说过了，赚了自己人的钱不算赚钱哈。我们要站在整体层面来看，整体一共从外部赚了（00）万，其中乙公司的1000万中有700万归属甲公司&i&&u&（二次分配的结果，不影响总金额）&/u&&/i&。就酱紫~所以，&b&20x7年合并报表上的净利润=甲调整前的净利润2000万+乙实现的1000万净利润。&/b&这就意味着，我们要将甲调增的700万利润冲掉（我在第2部分的开头已经讲过这点了）。&/p&&p&
在合并抵消处理这一块，我们需要做两笔分录。&/p&&p&1）
母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵消&/p&&p&借：股本（实收资本）&/p&&p&
资本公积&/p&&p&
其他综合收益&/p&&p&
盈余公积&/p&&p&
未分配利润&/p&&p&贷：长期股权投资（母公司）&/p&&p&
少数股东权益（子公司所有者权益*少数股东持股比例）&/p&&p&
看到这笔分录，你们有没有似曾相识的感觉？在这篇文章最开头的地方我就写了这笔分录。这两笔分录的含义都是一样的，就是想告诉报表的使用者们：乙公司的所有者权益都到哪儿去了（一部分归属于甲公司，另一部分归属于乙公司的少数股东）。它们的区别在于：个别会计科目所对应的数字可能不一样。因为乙公司若是新增了净利润、其他综合收益、资本公积……就会产生一个“&b&二次分配&/b&”，从而影响到母公司的长期股权投资（因为我们把长期股权投资从成本法调成权益法了嘛）、少数股东权益。&/p&&p&2）
母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵消&/p&&p&借：投资收益&/p&&p&
少数股东损益&/p&&p&
年初未分配利润&/p&&p&
贷：提取盈余公积&/p&&p&
对所有者（或股东）的分配&/p&&p&
年末未分配利润&/p&&p&
我在讲第三部分（合并抵消处理）最开头的那个例子中说到过这一点，不记得的可以返回去看。最开始将母公司对子公司的长期股权投资由“成本法”调整成权益法是为了更加清晰的反应母、子公司之间的联系。但是，我们在编制合并财务报表的时候，是要反映母、子公司作为一个&b&合并整体的资产、负债、所有者权益、利润&/b&……而我在前面也提到过“二次分配”这个概念（不记得了就返回去看），二次分配不会影响整体金额，它影响的是个体的金额。就好比我们可以把100分成20,40,40；也可以将它分成30,20,50……不管怎么分，这些数字加起来都等于100。&i&&u&因此，要编制合并报表的资产、负债、所有者权益、利润……就要冲掉母公司那些因为子公司&b&“二次分配&/b&”而调增或调减的科目。&/u&&/i&于是就有了上面那笔分录。&/p&&p&&br&&/p&&p&&u&&i&可能你还有一点疑惑，为什么会有“年初未分配利润”、“年末未分配利润”、“提取盈余公积”、“对所有者（股东）的分配”这些东东啊？？？&/i&&/u&&/p&&p&&br&&/p&&p&你思考这样一个问题好了——我们要冲掉甲公司按权益法重新确认的“投资收益”对不对，我假设在原来确认的时候“投资收益”在贷方哈（仅仅是假设一下而已，其实也可以假设它在借方的，在借方就说明乙公司发生了亏损嘛），那冲销的时候是不是要“借：投资收益”呢？当然啦！ok,go on...第二个问题——&i&&u&&b&甲公司调整为权益法核算后确认的“投资收益”其实是乙公司所实现的净利润的一部分&/b&&/u&&/i&，理解这点吗？很简单的，我举个栗子好了——假设甲公司持有乙公司70%的股份，乙公司今年实现净利润1000万。如果将甲公司由成本法核算调整为权益法核算，我们会做这样一笔分录——借：长期股权投资
贷：投资收益 700。你看，甲公司确认的700万投资收益不就是乙公司1000万净利润的一部分嘛。同理，&u&&i&&b&少数股东损益也是乙公司今年实现的净利润的一部分&/b&&/i&&/u&。那么，&u&&i&借方的“投资收益”+“少数股东损益”=乙公司今年实现的净利润&/i&&/u&（不管乙公司今年有没有分配股利、有没有计提盈余公积，这个式子是永恒成立的，毕竟是权益法核算嘛）。那借方还有一个“年初未分配利润”是什么意思（注意，这个年初未分配利润是乙公司的哈）？理解这一点，就要和贷方科目结合起来看了。首先，借方的投资收益（甲公司享有的）+少数股东损益+年初未分配利润（乙公司的）=年初未分配利润（乙公司）+乙公司今年实现的净利润，那这两个“利润”相加是要干嘛呢？这似乎是默认乙公司将今年实现的净利润也转入了“未分配利润”当中——一个“年初未分配利润”加上今年新转入的“未分配利润”，那不就是年末的未分配利润吗？嘿嘿，如果乙公司不要计提盈余公积、不要向股东分配股利，那它就是相等的。&u&&i&&b&可是&/b&&/i&&/u&，乙公司的【“年初未分配利润”+“今年实现的净利润”】中有一部分转入了盈余公积，还有一部分用来给股东分配了股利，剩下的才是“年末未分配利润（乙公司的）”哈。所以就会有【借：投资收益
少数股东损益 年初未分配利润
贷：提取盈余公积
对所有者的分配 年末未分配利润】。其实你也可以这样想，借方是乙公司所实现净利润的一种表示方式，贷方是另一种表示方式（&i&&u&借方和贷方代表了从两个不同的角度去理解乙公司实现的利润&/u&&/i&）&/p&&p&&br&&/p&&p&【总结】同一控制下的企业合并，可以分为以下几个步骤：&b&&i&&u&如果是投资当年&/u&&/i&&/b&：1）将母公司对子公司的投资由成本法调整为权益法。同时，在合并财务报表上，对被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，应自合并方资本公积（资本溢价或股本溢价）转入留存收益（借:资本公积 贷：盈余公积 未分配利润）。2）合并抵消处理：分为母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵消&母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵消。&b&&i&&u&如果是连续编报&/u&&/i&&/b&，则要先调整以前年度的“未分配利润”、“其他综合收益”、“资本公积”……（其实就是先将以前年度由成本法核算的结果调整为由权益法核算的结果），接着再继续上述的1)&2)。&/p&&p&
我在这里只讲了&b&&i&同一控制下&/i&&/b&的企业合并该如何处理，我想先看看你们的反映如何，如果反映不错，那我下次就再讲讲&b&&i&非同一控制下&/i&&/b&的企业合并，还有内部交易的合并处理……（其实只要你把我讲的同一控制下的企业合并的处理弄懂了，后面就大同小异啦，学起来会很快的）&br&合并报表这一章节看不明白就多看几遍吧，再多做做题目，一定能学好的。祝好！&/p&&p&
To be continued…&/p&&p&&b&大家可以关注我的微信公众号哦，在微信搜索haowa9或者扫描下方的二维码：&/b&&/p&&p&aHR0cDovL3dlaXhpbi5xcS5jb20vci9OaXBQVjUzRXBjRGFyZGswOTM4aw== (二维码自动识别)&/p&
企业合并这一章综合性非常强，困扰了很多人。我不希望你们靠死记硬背把那些知识点记住，我希望你们能够真正理解。因为，死记硬背是痛苦的，理解是快乐的。我希望你们能学得快乐，同时也提高学习能力。接下来的这篇文章我写的很详细，基本上你那些困惑我都想…
&img src=&/50/v2-2bb1d154_b.jpg& data-rawwidth=&600& data-rawheight=&600& class=&origin_image zh-lightbox-thumb& width=&600& data-original=&/50/v2-2bb1d154_r.jpg&&&p&&b&彬哥的话：&/b&&/p&&p&北京的房价又在上涨，但是我想这个经济是支撑不住这么高的房价的，第一棒的人已经完成了财富转移，然后把中产关在这个房间里面自相残杀，我相信这种局面持续不了多久~说说房价，很多人感叹错过了那一班车，再怎么赶不上了。&/p&&br&&p&其实人生何尝不是，错过了可能就回不去了，我们2017年的学习进度就像80年代的绿皮车在缓缓的前行，&strong&但&/strong&&strong&是仍旧有人尝试跳下车，虽然是绿皮车，但是一旦错过，可能要追回来也要付出九牛二虎之力！&/strong&人生可能就&strong&在不经意间&/strong&&strong&被拉开了&/strong&，谁也承担不起被扔下车的痛苦，各位努力吧，为了不被永久扔下这辆车~&/p&&br&&br&&p&关于长期股权投资和合并报表，我之所以愿意不断的再这里折腾，是因为这里就是考试的G点，老师都喜欢在这里对你们下狠手，所以我们慢慢的来一点也没有错。&/p&&p&其实你们困惑的地点就是出题老师愿意下手的地方，你们是不是觉得偶尔会出现模糊，&strong&主要模糊点在以下几点：&/strong&&/p&&p&1、不形成控股合并的长期股权投资和形成控股合并的长期股权投资，头脑出现短路不知道“交易费用”是否应该记入成本？&/p&&br&&p&2、形成控股合并的长期股权投资的个别财务报表是采用成本法，成本法就是后续的账面价值基本不变动，可是合并报表里面要从成本法调整到权益法，因此合并报表里面的账面价值是权益法~头脑经常短路~&/p&&br&&p&3、不形成控股合并的长期股权投资，后续采用权益法，一定要注意调整初始~头脑经常短路&/p&&br&&p&4、长期股权投资的“其他综合收益”和“资本公积——其他资本公积”要转入“投资收益”&/p&&br&&p&5、非同一控制下企业合并，一定要注意对子公司的利润进行调整，一方面影响权益法下面的“长期股权投资”，一方面也影响子公司的“股东权益”金额~头脑经常短路&/p&&br&&p&6、关于“其他综合收益”的问题，有人问彬哥，为什么“其他综合收益”一会要加上一会减少~我简单举例：&/p&&p&（1）假设是权益法核算的长期股权投资，初始：&/p&&p&
借：长期股权投资——成本&/p&&p&
贷：银行存款&/p&&p&（2）假设被投资单位其他综合收益变动，&/p&&p& 借：长期股权投资——其他综合收益&/p&&p&
贷：其他综合收益&/p&&p&（3）现在卖掉&/p&&p&
借：银行存款&/p&&p&
贷：长期股权投资——成本&/p&&p&
——其他综合收益&/p&&p&
投资收益&/p&&p&同时结转其他综合收益：&/p&&p&
借：其他综合收益&/p&&p&
贷：投资收益&/p&&br&&p&那么总共的投资所以就是=银行存款-（成本+其他综合收益）+其他综合收益&/p&&br&&p&看这里，第一个其他综合收益是代表了“长期股权投资”的账面价值，因为是权益法核算，第二个代表了其他综合收益转入“投资收益”，其实这个“其他综合收益”是之前就已经实现了的“收益”，但是情况特殊没有确认为“损益”，在卖掉的时候确认掉而已，就这个意思~&/p&&br&&h2&1 非控股和控股（同一和非同一）的长期股权投资的初始入账成本&/h2&&p&&strong&【例题·单选题】&/strong&甲公司于日以存货为对价取得乙公司30％的股权，该批存货的账面余额为800万元，已计提减值准备80万元，公允价值为680万元，为进行该项投资甲公司支付相关税费为5万元。在日，乙公司可辨认净资产的公允价值为2 500万元，甲公司长期股权投资的初始投资成本为（　）。&br&&/p&&p&A、880万元
B、680万元
C、685万元
D、800.6万元 &/p&&p&【答案】 D&/p&&p&【解析】不形成控股的长期股权投资，初始投资成本=实际支付的购买价款+直接相关交易费用。以资产换取长期股权投资，相当于卖掉资产，买入长期股权投资，这里要考虑增值税。初始投资成本：680×（1+17%）+5=800.6（万元）&/p&&p&&strong&【例题·单选题】&/strong&甲公司日，以银行存款600万元和一项无形资产取得乙公司80%的股份，能够对乙公司的生产经营决策实施控制，当日乙公司可辨认净资产公允价值为2 000万元。作为对价的无形资产在购买日的账面余额为2 300万元，已计提摊销800万元，未计提减值准备，公允价值为1 500万元。甲公司在此之前与乙公司不存在关联方关系，甲公司为取得该项投资另支付相关税费20万元，相关手续于当日办理完毕。不考虑其他因素，甲公司对乙公司投资的初始投资成本为（
）万元。&/p&&p&A.1 300
D.1 632&/p&&p&【答案】C&/p&&p&【解析】非同一控制下控股合并的长期股权投资。初始投资成本=支付对价的公允价值。交易费用计入管理费用。初始投资成本=600+1 500=2 100（万元）。&/p&&p&&strong&【例题·单选题】&/strong&单选题：甲公司为乙公司的母公司。日，甲公司从集团外部用银行存款3 500万元购入丁公司80%股权(属于非同一控制下控股合并)购买日，丁公司可辨认净资产的公允价值为4 000万元，账面价值为3 800万元，差异由存货引起，该项存货的公允价值为500万元，账面价值为300万元。&/p&&p&至日，丁公司将上述存货对外销售60%。日，乙公司购入甲公司所持有的丁公司80%股权，实际支付款项3 000万元，形成同一控制下的控股合并。日至日，丁公司实现的净利润为800万元，无其他所有者权益变动。则日，乙公司购入丁公司80%股权的初始投资成本为（　　）万元。&/p&&p&A.3 700
D.4 044&/p&&p&【思路】第一步，计算初始入账价值&/p&&p&
第二步，被投资企业实现的利润（合并报表中要从成本调到权益法）&/p&&p&
第三步，同一控制下合并&/p&&p&【答案】D&/p&&p&（1）初始入账价值：非同一控制是公允价值
3500万元&/p&&p&（2）实现利润： ［ 800-（500-300）*60% ］*80%=544万元&/p&&p&（3）相对于最终控制方的账面价值
4（万元）&/p&&p&所以乙公司购入丁公司80%的股份的账面价值是4044万元。&/p&&p&&strong&【例题·单选题】&/strong&甲公司和乙公司为同一集团下的两个子公司。日，甲公司以一项固定资产作为对价取得乙公司70%的股权，能够有权利主导乙公司相关活动并获得回报，另为企业合并支付了审计咨询等费用30万元。甲公司该项固定资产原值700万元，预计使用年限10年，至合并日已经使用了6年，当日该无形资产的公允价值为600万元。同日，乙公司相对于最终控制方而言的所有者权益账面价值总额为600万元，公允价值为700万元，假定甲公司和乙公司采用的会计政策及会计期间均相同，不考虑其他因素，则甲公司取得该项长期股权投资的初始投资成本为（　　）万元。&/p&&p&A.360
D.525&/p&&p&【答案】B&/p&&p&【解析】同一控制下的长期股权投资，初始入账成本是被投资方账面所有者权益的份额。甲公司取得该项长期股权投资的初始投资成本=600×70%=420（万元）。&/p&&p&&strong&【例题o单选题】&/strong&日，甲公司取得A公司25%的股份，实际支付款项6 000万元（假设期初不需要调整），2014年度，A公司实现净利润1 000万元，无其他所有者权益变动。日，甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司40%股权。为取得该股权，甲公司再支付2000万元现金以及一项固定资产取得，这项固定资产账面价值500万元，公允价值600万元。&/p&&p&取得该股权时，A公司的可辨认净资产的公允价值是25000万元，账面价值是23000元，进一步取得投资后，甲公司能够对A公司实施控制。甲公司日进一步取得股权投资时应确认的资本公积为（　　）万元。&/p&&p&A.6 200
D.6 750&/p&&p&【答案】A&/p&&p&【解析】通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同一控制下控股合并的，新增投资部分的初始投资成本=合并日初始投资成本-原股权投资在合并日的账面价值。&/p&&p&新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分投资所支付对价的账面价值的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，依次冲减盈余公积和为分配利润。&/p&&p&（1）合并日长期股权投资初始入账价值：2950（万元）&/p&&p&（2）确认原投资在日的账面价值：6000万元+50（万元）&/p&&p&（3）新增投资部分的初始投资成本==8700（万元）&/p&&p&（4）日新投资的账面价值0（万元）&/p&&p&（5）计入资本公积的金额：00（万元）&/p&&br&&br&&h2&2 非控股和控股（同一和非同一）的长期股权投资的后续计量&/h2&&p&&strong&【例题o单选题】&/strong&甲公司持有乙公司30%的股权，能够对乙公司施加重大影响。20×2年度乙公司实现净利润8 000万元，当年6月20日，甲公司将成本为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司，乙公司将其作为管理用固定资产并于当月投入使用，预计使用10年，净残值为零，采用年限平均法计提折旧。不考虑其他因素，甲公司在其20×2年度的个别财务报表中应确认对乙公司投资的投资收益为（　　）。（2012年）&br&&/p&&p&A.2 100万元
B.2 280万元
C.2 286万元
D.2 400万元&/p&&p&【答案】C&/p&&p&【解析】&/p&&p&第一步，400万元的利润并没有实现，什么时候实现，固定资产折旧才叫实现&/p&&p&第二步，400万元今年的折旧金额是20万元（因为是折旧10年，20×2年只剩下半年），这个20万元实现了&/p&&p&第三步，调整利润：[8000-（400-20）]×30%=2 286（万元）&/p&&p&&strong&【例题·单选题】&/strong&甲公司持有乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控股。20×2年度乙公司实现净利润8 000万元，当年6月20日，甲公司将成本为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司，乙公司将其作为管理用固定资产并于当月投入使用，预计使用10年，净残值为零，采用年限平均法计提折旧。当年乙公司分配利润3000万元。合并前甲公司和乙公司不存在任何关联关系。不考虑其他因素，甲公司在其20×2年度的个别财务报表中应确认对乙公司投资的投资收益为（　　）。（2012年）&/p&&p&A.2 100万元
B.2 280万元
C.2 286万元
D.2 400万元&/p&&p&【答案】D&/p&&p&【解析】非同一控制的长期股权投资后续计量用成本法，成本法下被投资单位实现的净利润，投资公司不调整长期股权投资的账面金额，不确认投资收益。但分配利润要确认投资收益。&/p&&p&故乙公司个别报表中确认的投资收益=00（万元）&/p&&br&&br&&h2&3 长期股权投资核算方法的转换&/h2&&img src=&/v2-6249f1caaa4_b.jpg& data-rawwidth=&874& data-rawheight=&898& class=&origin_image zh-lightbox-thumb& width=&874& data-original=&/v2-6249f1caaa4_r.jpg&&&p&&strong&（1）公允价值法到权益法或成本法&/strong&&/p&&p&&strong&【例题·计算题】&/strong&甲公司于20×5年2月取得乙公司10%股权，对乙公司不具有控制、共同控制和重大影响，甲公司将其分类为可供出售金融资产，投资成本为900万元，取得时乙公司可辨认净资产公允价值总额为8 400万元（假定公允价值与账面价值相同）。&/p&&p&20×6年3月1日，甲公司又以1 800万元取得乙公司12%的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为12 000万元。取得该部分股权后，按照乙公司章程规定，甲公司能够派人参与乙公司的财务和生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定甲公司在取得乙公司10%的股权后，双方未发生任何内部交易。乙公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他所有者权益变动事项。20×6年3月1日，甲公司对乙公司投资原10%股权的公允价值为1 300万元，原计入其他综合收益的累计公允价值变动收益为120万元。&/p&&p&不考虑其他因素，甲公司在20×6年3月1日应确认的投资收益的金额是多少？&/p&&p&【答案】400万元&/p&&p&【解析】20×6年3月1日，甲公司对乙公司投资原10%股权的公允价值为1 300万元，账面价值为1 020万元，差额计入损益；同时，因追加投资改按权益法核算，原计入其他综合收益的累计公允价值变动收益120万元转入损益。故投资收益=280+120=400（万元）&/p&&p&&strong&（2）权益法到成本法&/strong&&/p&&p&&strong&【例题·计算题】&/strong&甲公司为一上市的集团公司，原持有乙公司30%股权，能够对乙公司施加重大影响。&/p&&p&20×3年1月1日，甲公司从乙公司的控股股东——丙公司处受让乙公司50%股权，受让价格为13 000万元，款项已用银行存款支付，并办理了股东变更登记手续。购买日，乙公司可辨认净资产的账面价值为18 000万元，公允价值为20 000万元（含原未确认的无形资产公允价值2 000万元），除原未确认入账的无形资产外，其他各项可辨认资产及负债的公允价值与其账面价值相同。上述无形资产系一项商标权，自购买日开始尚可使用10年，预计净残值为零，采用直线法摊销。&/p&&p&甲公司受让乙公司50%股权后，共计持有乙公司80%股权，能够对乙公司实施控制。甲公司受让乙公司50%股权时，所持乙公司30%股权的账面价值为5 400万元，其中投资成本4 500万元，损益调整870万元，&strong&其他权益变动30万元&/strong&；公允价值为6 200万元。&/p&&p&不考虑相关税费及其他因素&/p&&p&计算甲公司20×3年度合并财务报表中因购买乙公司50%股权应确认的投资收益。&/p&&p&【答案】合并报表应确认的投资收益==820（万元）&/p&&p&&strong&（3）成本法到公允价值法&/strong&&/p&&p&&strong&【例题·单选题】&/strong&日A公司以6 000万元取得B公司100%的有表决权股份，能够对B公司实施控制。日，A公司将持有的B公司80%的股权对外出售，收到价款5 000万元。处置后，A公司无法再对B公司实施控制，也不能施加共同控制或重大影响，因此将剩余投资转为可供出售金融资产。剩余股权的公允价值为1250万元。假定不考虑其他因素，则因处置持有B公司部分股权，对甲公司2014年度损益的影响金额为（　）。&/p&&p&A、325万元
B、250万元
C、435万元
D、674万元 &/p&&p&【答案】B&/p&&p&【解析】成本法转公允价值法，要确认两个“投资收益”，一是卖掉的部分的投资收益，一是剩余的部分转为公允价值法后，公允价值跟账面价值的“投资收益”。&/p&&p&首先卖掉的投资收益是：%=200（万元）&/p&&p&其次是剩余的部分转为公允价值确认的投资收益：%=50（万元）&/p&&p&简便方法：总的投资收益=处置部分获得价款+剩余部分公允价值-初始总成本&/p&&p&投资收益=（）-（万元）&/p&&p&&strong&（4）权益法到公允价值法（无合并报表）&/strong&&/p&&p&&strong&【例题·单选题】&/strong&日，甲公司处置其所持有的乙公司20%的股权，取得价款400万元，甲公司对剩余10%的股权投资改按可供出售金融资产核算。甲公司对其原有股权采用权益法核算，已知原股权的账面价值为360万元（其中投资成本为270万元，损益调整为40万元，其他权益变动为50万元）。处置股权当日，剩余股权的公允价值为200万元，乙公司可辨认净资产公允价值为2 000万元。不考虑其他因素，则甲公司在减资当日应确认的投资收益的金额为（　　）。&/p&&p&A、120万元
B、140万元
C、240万元
D、290万元 &/p&&p&【答案】 D&/p&&p&【解析】根据我们所学知识，权益法转为公允价值法，需要三步走：&/p&&ol&&li&&p&出售的部分确认投资收益：400-（270+40+50）*2/3=160万元&/p&&/li&&li&&p&“其他综合收益”全额转入“投资收益”：50&/p&&/li&&li&&p&剩余的部分转入公允价值：200-（270+90）*1/3=80（万元）&/p&&/li&&/ol&&p&所以合计确认投资收益：160+50+80=290（万元）&/p&&p&&strong&（5）成本法到权益法&/strong&&/p&&p&&strong&【教材例4-14】&/strong&20×7年1月1日，甲公司支付600万元取得乙公司100%的股权，投资当时乙公司可辨认净资产的公允价值为500万元，商誉100万元。20×7年1月1日至20×8年12月31日，乙公司的净资产增加了75万元，其中按购买日公允价值计算实现的净利润50万元，持有可供出售金融资产的公允价值升值25万元。&/p&&p&20×9年1月8日，甲公司转让乙公司60%的股权，收取现金480万元存入银行，转让后甲公司对乙公司的持股比例为40%，能够对其施加重大影响。20×9年1月8日，即甲公司丧失对乙公司的控制权日，乙公司剩余40%股权的公允价值为320万元。假定甲、乙公司提取盈余公积的比例均为10%。假定乙公司未分配现金股利，并不考虑其他因素。&/p&&p&甲公司在其个别和合并财务报表中的处理分别如下：&/p&&p&（1）甲公司&strong&个别财务报表&/strong&的处理&/p&&p&①确认部分股权处置收益（卖掉60%的股权所确认投资收益）&/p&&p&　　借：银行存款　　　　　4 800 000&/p&&p&　　　贷：长期股权投资　　　
3 600 000（6 000 000×60%）&/p&&p&　　　　　投资收益　　　　　 　1 200 000&/p&&p&②对剩余股权改按权益法核算&/p&&p&　　借：长期股权投资　　　　300 000&/p&&p&　　　贷：盈余公积　　　　　
20 000（500 000×40%×10%）&/p&&p&　　　　　利润分配　　
180 000（500 000×40%×90%）&/p&&p&　　　　　其他综合收益　
100 000（250 000×40%）&/p&&p&【注意】这里是追溯调整，是以前年度的收益，如果是当年应该计入“投资收益”，但是以前年度的收益应当计入“盈余公积”和“利润分配—未分配利润”&/p&&p&经上述调整后，在个别财务报表中，剩余股权的账面价值为270（600×40%+30）万元。&/p&&p&（2）那我们来看看&strong&合并报表&/strong&应该确认的投资收益&/p&&p&【注意】所谓的合并财务报表是在个别财务报表的基础上调整的，比如合并财务报表总共需要确认150万元的投资收益，但是个别财务报表已经确认了120万元，那合并报表只需要补充确认30万元就行。&/p&&p&第一步，假设全部卖掉，应该收到480+320=800（万元）&/p&&p&第二步，合并财务报表的账面价值是：600（初始投资成本）+50（净利润）+25（其他综合收益）=675（万元）&/p&&p&第三步，“其他综合收益”要转入“投资收益”，其他综合收益是25万元&/p&&p&因此，合并报表应当确认的投资收益是：800-675+25=150（万元）&/p&&p&虽然丧失控制权的被投资单位不纳入合并财务报表的合并范围，但投资企业有其他子公司，仍然需要编制合并财务报表。在合并财务报表中，需要对丧失控制权的被投资单位作出调整。&/p&&p&则，丧失控制权日，合并报表中的调整分录为：&/p&&p&①对剩余股权投资由个别财务报表中的账面价值调整到丧失控制日的公允价值（合并报表中需要对剩余的40%进行补充确认）&/p&&p&借：长期股权投资
500 000（3 200 000-2 700 000）
贷：投资收益
500 000&/p&&p&②对个别财务报表中的部分处置投资收益的归属期间进行调整&/p&&p&借：投资收益
300 000（500 000×60%）&/p&&p&
贷：盈余公积
30 000&/p&&p&
未分配利润
27 000&/p&&p&③将与剩余投资有关的其他综合收益、其他所有者权益变动转入投资收益&/p&&p&借：其他综合收益
100 000&/p&&p&
贷：投资收益
100 000（250 000×40%）&/p&&p&所以，合并报表中确认的投资收益=50-30+10=30（万元）&/p&&p&【注意】这里所说的合并报表确认的投资收入是30万元，是因为个别报表已经确认了120万元，这里再确认30万元，那加起来就是150万元！&/p&&br&&p&&i&转载请务必按格式注明来源：&/i&&/p&&p&&i&李彬教你考注会，CPA知识分享第一平台，微信ID：CPA_libin&/i&&/p&
彬哥的话：北京的房价又在上涨，但是我想这个经济是支撑不住这么高的房价的，第一棒的人已经完成了财富转移，然后把中产关在这个房间里面自相残杀，我相信这种局面持续不了多久~说说房价，很多人感叹错过了那一班车，再怎么赶不上了。 其实人生何尝不是，错…
&p&作为一家刚起步的小型摄影工作室，我来谈一谈吧：&/p&&p&首先是地点：&/p&&p&拍照背景很重要，否则没有必要出国去拍。而选择去什么国家直接就和成本挂钩：&/p&&p&十年前东南亚特别火爆，原因是距离比较近，阳光沙滩蓝蓝的海人人都喜爱。价格便宜的同时相对来说那边的服务业也发展得比较成熟，于是影楼们开始纷纷以竞价的形式来争客户，这种价格的竞争对于消费者来说当然是好事，但是同时带来的弊端就是照片质量的下降。&/p&&p&另一个选景的重要因素是个人喜好：有些人喜欢自然风光，有些人喜欢城市喧闹。个人认为：如果要拍自然风光比较“自然”的地方，拍摄条件肯定没有那么发达……决定之前还是要咨询清楚，做好准备。&/p&&p&选择好目的地之后，建议找当地的华人婚纱摄影工作室，小型工作室为佳。原因有几点：&/p&&p&1.成本：自己带摄影师去国外要负担摄影师的签证，差旅，住宿和工资，在本地的工作室就没有这种顾虑。&/p&&p&2.语言：拍照的过程中语言十分重要，有很多事情都需要口头沟通，让华人来掌镜拍摄的过程也会比较轻松。&/p&&p&3.质量：小型摄影工作室有自己的风格，注重作品本身，不会有大影楼工厂制作的套路。相对独立摄影师那种光杆司令，基本拍摄服务的条件又好很多。&/p&&p&4.效率：当地的摄影工作室对本地的景点都比较熟悉，不仅拍摄出来的效果比较好；而且在拍摄的过程中有很多当地人才知道Tips，外地来的摄影师不知道，拍摄时就很尴尬。&/p&&p&当然小型工作室可能也有服装不多，没有豪车，化妆外包等缺点，但是我认为这些都不能影响拍出好的婚纱照。总而言之，能拍出好的片子最重要。&/p&&p&放几张我们冰岛本地的华人摄影工作室的作品吧。。。 &a href=&///?target=http%3A///& class=& wrap external& target=&_blank& rel=&nofollow noreferrer&&&i class=&icon-external&&&/i&&/a&&/p&&p&也可以去关注微博：&a href=&///?target=http%3A///icelandonimage/profile%3Frightmod%3D1%26wvr%3D6%26mod%3Dpersoninfo& class=& wrap external& target=&_blank& rel=&nofollow noreferrer&&IcelandOnImage&i class=&icon-external&&&/i&&/a& 看看这个摄影师的风格。&/p&&p&&br&&/p&&img src=&/v2-1eaec8a609dcbc86d39b50bce7126d8d_b.jpg& data-rawwidth=&1500& data-rawheight=&779& class=&origin_image zh-lightbox-thumb& width=&1500& data-original=&/v2-1eaec8a609dcbc86d39b50bce7126d8d_r.jpg&&&p&&br&&/p&&img src=&/v2-74b061a077f8cab0ea10c4fa95c0a63a_b.jpg& data-rawwidth=&1000& data-rawheight=&1368& class=&origin_image zh-lightbox-thumb& width=&1000& data-original=&/v2-74b061a077f8cab0ea10c4fa95c0a63a_r.jpg&&&p&&br&&/p&&img src=&/v2-f2c7b0cd757af2_b.jpg& data-rawwidth=&600& data-rawheight=&675& class=&origin_image zh-lightbox-thumb& width=&600& data-original=&/v2-f2c7b0cd757af2_r.jpg&&
作为一家刚起步的小型摄影工作室，我来谈一谈吧：首先是地点：拍照背景很重要，否则没有必要出国去拍。而选择去什么国家直接就和成本挂钩：十年前东南亚特别火爆，原因是距离比较近，阳光沙滩蓝蓝的海人人都喜爱。价格便宜的同时相对来说那边的服务业也发展…
&p&谢谢邀请，长期股权投资是注会会计考核中的重点内容。理解难度大，可以同其他知识点融会贯通，综合性比较高，考生备考难度特别大。岛主根据这些年的教学经验，将长期股权投资个别报表会计处理给大家简单分析。&/p&&br&&p&首先根据交易类型选择会计政策。这里，很多同学都感觉一会儿成本法，一会儿权益法，根本分辨不清。岛主给大家提示一个记忆的方法，凡是控制的一律成本法，其他的一律权益法。这样，长投会计政策选择就可以分为3类，分别为&b&（1）对子公司实施控制（成本法）（2）共同控制、合营企业投资（权益法）（3）重大影响联营企业投资（权益法）&/b&&/p&&p&判断完交易的类型，后面的会计处理可以分三步走。分别为初始计量，后续计量和处置三步。&/p&&img src=&/v2-35daf2c36ce653ff497e17c77d908220_b.jpg& data-rawwidth=&640& data-rawheight=&475& class=&origin_image zh-lightbox-thumb& width=&640& data-original=&/v2-35daf2c36ce653ff497e17c77d908220_r.jpg&&&p&在这里很多同学在学习的时候都不懂这三步是什么含义。岛主解释下，所谓初始计量就是指获得长投时初始投资成本。后续计量就是指持有长投期间被投资单位实现净利润以及各种投资收益时，投资单位的会计处理。处置就是投资单位将长投卖出后的会计处理。&/p&&h2&一、初始计量&/h2&&p&首先讲成本法下的长投初始计量。成本法可以区分为同一控制下的企业合并形成的长期股权投资
与非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资
。&/p&&p&（一）同一控制下的企业合并&/p&&p&同一控制是指参与合并的各方非暂时性的均受同一方或相同的多方最终控制，这种情况下相当于最终控制方自身内部企业资源的整合，应在合并日按取得被合并方所有者帐面价值的份额（记忆方法，同一控制全部账面价值）具体会计分录为&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&贷 ：股本&/p&&p&资本公积（或借）&/p&&br&&img src=&/v2-ecbfa035fa1a1ab_b.jpg& data-rawwidth=&1100& data-rawheight=&734& class=&origin_image zh-lightbox-thumb& width=&1100& data-original=&/v2-ecbfa035fa1a1ab_r.jpg&&&br&&p&（二）非同一控制下的企业合并&/p&&p&非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资是指参与合并的各方不受同一方或相同的多方最终控制，所以相当于直接购买了一个子公司。（记忆方法，非同一控制全部是公允价值计量）具体分录为：&/p&&p&1.购买方合并成本大于被购买方可辨认净资产公允价值&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&贷：银行存款&/p&&p&2.购买方合并成本小于被购买方可辨认净资产公允价值&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&贷：银行存款&/p&&p&
营业外收入&/p&&p&支付现金=支现金+费、税+必要支出&/p&&p&发行权益证券=发行权益证券公允价值作为初始成本&/p&&p&投资者投入=合同或公允价值作为初始成本&/p&&p&非货币、债务重组取得按各自规定处理&/p&&p&（1）付出对价为现金&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&贷：银行存款&/p&&p&（2）付出对价为存货&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&贷：主营业务收入&/p&&p&
应交税费-应交增值税-销&/p&&p&借：主营业务成本&/p&&p&
存货跌价准备&/p&&p&贷：库存商品&/p&&p&（3） 发行权益性证券&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&贷：股本&/p&&p&
资本公积-股本益价&/p&&p&（4）付出对价为无形资产&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&
累计摊销&/p&&p&
无形资产减值准备&/p&&p&
营业外支出&/p&&p&贷：无形资产&/p&&p&（5）付出对价为固定资产，先将固定资产账面价值转入固定资产清理&/p&&p&借：固定资产清理 &/p&&p&
累计折旧　&/p&&p&
固定资产减值准备　　　　&/p&&p&贷：固定资产&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&
营业外支出&/p&&p&贷：固定资产清理&/p&&br&&img src=&/v2-6d078bcb20ef135d91e7617_b.jpg& data-rawwidth=&500& data-rawheight=&330& class=&origin_image zh-lightbox-thumb& width=&500& data-original=&/v2-6d078bcb20ef135d91e7617_r.jpg&&&br&&h2&二、后续计量&/h2&&p&（一） 成本法&/p&&p&成本法下，由于相当于购买了整个子公司，所以整个子公司纳入自己的资产，仅在被投资单位宣告分派股利才做分录&/p&&p&借：应收股利&/p&&p&贷：投资收益&/p&&br&&br&&p&（二） 权益法&/p&&p&1.初始成本大于被投资可辨认净资产&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&贷：银行存款&/p&&p&初始成本小于被投资可辨认净资产&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&贷：银行存款&/p&&p&营业外收入&/p&&p&这里要注意，初始成本小于被投资单位可辨认净资产所享有的份额，相当于投资过程中获得了额外的收入，所以需要确认营业外收入&/p&&p&2.被投资单位实现净利润&/p&&p&借：长期股权投资&/p&&p&贷：投资收益 &/p&&p&这里要注意，如果被投资单位巨额亏损，依次冲长期股投资，冲长期应收款，冲预计负债。&/p&&br&&p&3.被投资单位分配股利&/p&&p&借 ：应收股利&/p&&p&贷：长期股权投资&/p&&br&&h2&三、处置&/h2&&p&长期股权投资处置时不管是权益法还是成本法都一样，具体会计分录为:&/p&&p&借：银行存款&/p&&p&贷：长期股权投资——-成本&/p&&p&
———损益调整&/p&&p&
———其他权益变动&/p&&p&
投资收益&/p&&p&同时&/p&&p&借：资本公积-其他资本公积&/p&&p&
其他综合收益&/p&&p&贷：投资收益&/p&&p&注意:这里是长投持有期间被投资单位所有者权益发生变化，导致被投资单位所有者权益变化，在处置时要转化成投资收益&/p&
谢谢邀请，长期股权投资是注会会计考核中的重点内容。理解难度大，可以同其他知识点融会贯通，综合性比较高，考生备考难度特别大。岛主根据这些年的教学经验，将长期股权投资个别报表会计处理给大家简单分析。 首先根据交易类型选择会计政策。这里，很多同…
&p&&b&第一章&/b&&/p&&p&自古正邪不两立，为了弘扬正道，抑制邪魅，三藏奔赴西天，历经九九八十一难，取得了真经。&/p&&p&随行的孙悟空一行也修成正果。其中尤以孙悟空成就最高，获得斗战神佛称号。&/p&&p&然后功成名就后，孙悟空、猪八戒、沙和尚先后离开天庭和西方极乐世界，各立门庭，广收天下妖怪，形成了自己的势力。&/p&&p&其中尤以孙悟空的势力最大，花果山，一时成为了妖怪的天堂。&/p&&p&而天庭和西天两大势力，却对此恍若未闻。&/p&&p&风雨欲来兮，大乱将至。&/p&&p&花果山&/p&&p&“大圣大圣，他们都说你几百年前大闹天宫，诸神退让，是真的吗？”&/p&&p&孙悟空一眼不发，沉默的走着，旁边跟着一只小猴子，喋喋不休的问着。&/p&&p&此时，已是斗战胜佛的孙悟空，头上没了金箍，怀里兜着一堆桃子，弯腰低头，宛如一个平凡的老猴子。&/p&&p&“大圣大圣，你怎么不说话啊？”小猴子依然缠着孙悟空。&/p&&p&“是的，我大闹天宫的时候，确实是神佛无敌，最后被如来佛镇压，也只是中了圈套而已。”孙悟空低着头说。&/p&&p&“那为什么西天取经的时候，你连几个简单的小妖怪都收拾不了呢？”&/p&&p&孙悟空的身体一顿，弯着的腰慢慢直起来。&/p&&p&“因为我啊！封印了自己的大部分法力，重新悟道了。”&/p&&p&“悟道？”&/p&&p&“是啊，最先，我靠着一股先天之气修炼来了无上法力，但是少了自悟，结果中了如来圈套。被镇压的五百年中，我终于明白了自己缺的是什么，于是也就顺水推舟，封印自我法力，再进行一次修炼了。要不是这样，取经结束后，恐怕我第一个会被杀掉吧。”&/p&&p&“啊！山谷间，回荡着小猴子吃惊的叫声。”&/p&&p&“放心吧，取经对如来他们来说是别有目的，我也顺水推舟让自己达到了比他们更高的境界，现在他们不敢动我们了。我们也可以为那些背了几万年黑锅的所谓妖怪正名了。”&/p&&p&“大圣，妖怪背黑锅是什么意思啊？这里面有别的故事吗？”&/p&&p&孙悟空弯着的腰慢慢直了起来，他双眼如炬“这里面的故事多着呢，你要听吗？”&/p&&p&“要啊要啊，小猴子开心的叫着。”&/p&&p&·······&/p&&p&&b&第一章&/b&&/p&&p&五指山纪年，第五百年。&/p&&p&五指山下，一个脑袋锃亮、面容俊朗的光头和尚正蹲在山脚，笑眯眯的盯着山脚下的一块长满了绿苔的石头，仿佛一只老狐狸盯着一只小母鸡。&/p&&p&“孙悟空啊，你被我师父镇压了五百年，你知道我师父为什么不杀你吗？”小和尚边拔石头上的绿苔边说。&/p&&p&那石头仿佛是一个不堪和尚骚扰的活物一样，左摇右晃，很快绿苔全被甩出去了，一个尖耳猴腮的头颅露了出来。原来绿苔包裹的并不是一块石头，而是一颗猴头。&/p&&p&顺着猴头望去，只见猴头以下全被压在山下。&/p&&p&这赫然是被压在五指山下五百年的孙悟空。&/p&&p&五指山被誉为宇内第一山，五座指峰分别对应了金、木、水、火、土五行，指峰直接天上。五指山内，五行交错，普通神仙在五指山区域内都无法生存，更不要说要承担五指山的重量了。&/p&&p&传说五指山是如来佛用无上法力炼制的一件法宝，专门用来镇压当年大闹天宫的妖王孙悟空。&/p&&p&或许，也只有曾经搅动天庭风云的一代妖王孙悟空，才能够在五指山的重压下依旧不死吧。&/p&&p&“呵呵呵呵”，只能露出头颅的孙悟空发出一阵沙哑的笑声。“我有金刚不死之身，更兼神魂一体，你们杀不死我的肉身，也灭不了我的魂魄，只好把我囚禁于此。”&/p&&p&俊朗小和尚摸了摸自己锃亮的脑袋，感慨道“是啊，无数岁月里，也就你这一个妖王让我师傅和玉帝他们都不得不正视了，他们确实杀不死你，但是如果要镇压，恐怕镇压在台上老君的八卦炉里，或者镇压在我师父的莲花台座下更好吧，有何必要专门镇压在这五指山下呢？”&/p&&p&见孙悟空不说话，那小和尚又自顾说道“这些年来，你被屏蔽神识，作为绝代妖王，为了救你，你的那帮兄弟可没少下功夫啊。”小和尚似乎有些不忍，面带恻隐的说“平天大圣牛魔王、覆海大圣蛟魔王、混天大圣鹏魔王、移山大圣狮驼王、通风大圣猕猴王、驱神大圣禺狨王，你还记得他们吗？”&/p&&p&听到这些名字，孙悟空金色的眼睛露出了怀念、仇恨、不屑等表情，&/p&&p&“你肯定在恨他们吧”，小和尚仿佛洞悉了孙悟空的想法。“你们当年结拜为兄弟，想为了妖界出头，结果天宫一战，你被我师父镇压，原本应该支援你的他们却迟迟不见踪迹，这几百年来，你被囚禁于此，更是不见他们前来探望，你想必恨死了他们吧。”&/p&&p&孙悟空桀桀一笑“小和尚，你跟你师父一样，都是那种说一件事要绕几百道弯的人。你说的都对，俺老孙被压了五百年了，这五百年来想了很多事情，也明白了很多事情。今天你无缘无故来找我，说这么多话，想干什么你就直说吧，不用绕弯子。”&/p&&p&“不不，你还是应该听我说完，不然，我就白来了。”小和尚怜悯的看着孙悟空说“他们之所以没来救你，因为他们都死了。”&/p&&p&“死了？怎么可能？”孙悟空原本面目朝下的脑袋，竟然完全翻转过来，两只金眼直愣愣的盯着小和尚。&/p&&p&“看来你对他们还是有感情的。当年，你大闹天宫的时候，天庭的主力大部分都不在，反而是我师父镇压了你，你觉得这是为什么？因为天庭的主力都去围剿他们了。”&/p&&p&“这五百年来，他们之所以没来看你，是因为五指山已经布下了天罗地网，当初围剿时候逃跑了的几大妖王，为了救你纷纷落入了这陷阱，如今肉体被毁，魂魄被禁，自然也就无法来看你了。”&/p&&p&“这五百年来，五指山就是一座巨大的磨盘，天下妖怪纷纷来救你，大妖怪被囚禁魂魄，不入流的小妖怪神魂俱灭。不得不说，你这绝世妖王在妖界的声望，不是一般的高啊。”&/p&&p&小和尚的话仿佛一道道天雷落到孙悟空头上，他漏出来的头上毛发倒立，金色的眼睛最后漏出几丈长的金光，一声咆哮自他的口中发出。&/p&&p&瞬间，五指山风云突变，电闪雷鸣。五指山自身也摇摇欲坠，仿佛要被孙悟空连根扛起。这时，五指山的无座指峰自行转动，宛如和尚的手指一般捏了一个莲花诀，五指山瞬间安静了下来，孙悟空再次被镇压在山底。&/p&&p&“别挣扎了，没用的。”刚才骇人的场景中，小和尚依然云淡风轻的站着。&/p&&p&“如今，只有一个办法”，小和尚看着孙悟空不甘的眼睛“我师父慈悲为怀，想给你一个救赎的机会。只要你答应了，你的那帮兄弟还有复活的可能。毕竟对于你这种境界的来说，只要魂魄不灭，你就有办法让他们复活”&/p&&p&孙悟空看着小和尚，突然笑了出来“我就说，你们这帮虚伪的秃驴怎么会这么好心，专程来消解我对我兄弟的误会。说吧，想利用我做什么？”&/p&&p&小和尚仿佛有些不好意思似得，从怀里掏出一个小圆圈，说“只要你答应戴上这个，然后再答应保护我的安全，我就放你出来。这期间，你要做我的徒弟，等我完成任务后，我就帮你解除这个圆箍，并且还你自由和你兄弟的魂魄。”&/p&&p&“紧箍咒，戴上这个圆箍后，恐怕我的法力会被封印一大部分”孙悟空看了看小和尚，又看了看小和尚手里的圆箍，金色的眼睛中，流露出了一丝不屑与释然。&/p&&p&西游纪年元年，天庭。&/p&&p&天庭坐落于东部天界，是整个仙界的秩序制定和维护者。&/p&&p&天庭中，灵气充沛，花草遍布，一排祥和平静。整个天庭成圆拱状，只有一个出入口，便是南天门。&/p&&p&天庭圆拱的最高处，是神秘莫测的上清天，那里，是连神仙也轻易不敢去的地方。&/p&&p&过南天门，正对着天庭圆拱的中央地区，有一片金碧辉煌的亭台楼阁，一排排金甲兵士往来巡逻。&/p&&p&此处正是整个天庭的权力中心——玉帝殿。&/p&&p&此刻，在天庭最中央的金殿内，一位身材挺拔、身着金甲的青年正站在大殿中央，朝着他看的方向望去，一名宛如普通人一样的中年男子正端坐在大殿中唯一的座椅上，背北朝南，看着大殿中央的青年。&/p&&p&这大殿，便是天庭的金銮殿。&/p&&p&站在大殿中央的青年相貌英俊，身材修长，即使在仙界，也是出了名的美男子。而那名坐在座椅上的男子，相貌平平，身材一般，但是仿佛整个人就是空间的一部分一样，不引人注意，但是又不可或缺。&/p&&p&“天蓬，本帝有一个任务想要交付给你”，坐在座椅上的人望着殿内的青年说到。他一开口，整个大殿仿佛活了过来，好像他的一举一动，都能牵动周围空间的变化。&/p&&p&天庭，大殿，又能坐在座椅上，此人便是天庭之主，玉帝。&/p&&p&“玉帝有何吩咐请将，天蓬定当全力以赴。”英俊青年抱拳说道。作为天庭十万水军的元帅，天蓬深知面前这看似平淡无奇的人的厉害，那可是经历了一千七百五十劫，每劫十二万九千六百年的天庭之主。&/p&&p&玉帝望着看似不卑不亢，实则诚惶诚恐的天蓬元帅。微微一笑，对着天蓬张了张口，天蓬知道这是玉帝不想机密泄露，运用了神通之术，忙倾耳倾听。&/p&&p&良久，玉帝望着早已被巨大的秘密吓得大汗淋漓的天蓬说：“天蓬啊，天庭此次将遭逢最大的劫难，能不能渡过，你这一关至关重要，希望你能不负我望。”&/p&&p&说完，玉帝凭空消失，仿佛从未出现一样。&/p&&p&作为天庭中深受玉帝重视的年轻将领，天蓬深知玉帝的脾性，当年绝世妖王大闹天宫的时候，也是玉帝运筹帷幄，不仅诛杀了当时的几大妖王，镇压了绝世妖王，同时还祸水东引，使得妖界和西方佛国之间接下来不死不休的仇。而这一切至今都没有几个人知道，可见玉帝心思之深沉。如今，竟然从他的口中说出了这样大的机密，可见此次事情确实非同小可。而想到自己的使命，天蓬更是心惊胆颤，这是一不小心就会神魂俱毁、遗臭万年的任务啊。&/p&&p&但是想到玉帝最后的承诺，所有的恐惧都消失了。是啊，富贵险中求，做成了这件事，以后自己做个分管一方的王侯也不在话下。想到这里，天蓬元帅毕恭毕敬的倒退着走出大殿。尽管玉帝不在，但是对玉帝的尊重与敬畏，却长存天蓬心中。&/p&&p&待天蓬离开金殿后，玉帝又凭空出现在金殿的座椅上，他看着天蓬的背影，喃喃道“五百年前，我用孙悟空将你引入局内。如今你想用孙悟空破局，那我就让你彻底翻不了身。”&/p&&p&数日后，天蓬元帅因调戏嫦娥被打入畜生道，坠入凡间。&/p&&p&同一时间，在天庭正中央金殿的后方，一名手持宝杖仙将正被捆绑着从天庭打入凡间，而他的眼中，也和天蓬元帅一样，流露出了恐惧又果敢的神情。&/p&&p&【三】&/p&&p&“此行，我们将历经九九八十一难，一年一难，共计八十一难。”一个光头和尚拎着行李，吃力的跟在孙悟空的后面，边走边喋喋不休“这期间，你和我要以师徒相称，你可以不拿我当师傅，但是必须叫我师傅。你不要觉得你作为绝世妖王叫我师傅辱没了你，我是如来佛祖坐下二弟子转世，这一世名为唐僧。单纯论年龄和辈分，我都是要比你大的。”&/p&&p&和尚依然喋喋不休的说着，前面自顾自走路的孙悟空沉默不语。此刻的他头戴筋骨，身着简单的虎皮裙，从后面看就是一个普通的人形。唯一显现出不凡的，反而是他戴在头上的紧箍。这紧箍上面刻着复杂的梵文，金光流转，一看便不是凡物。&/p&&p&紧箍将孙悟空杂乱的头发箍了起来，反而使得孙悟空看起来整齐、规整了一些。孙悟空是石猴得道，所以依旧保留着猴子的特征，但是他金色的双眸却又显现出他的不凡之处。只是与最初不同，他金色的眸子里充满的不再是抗争和桀骜不驯，反而充满了思索和深沉。&/p&&p&经历了大闹天宫的风光，经历了五百年被镇压的低谷，这只天不怕地不怕的绝世妖王，也开始了自我的成熟脱变。&/p&&p&看孙悟空依旧沉默不语，宛如一片沉默的大海，其悲伤如同压抑的潮流，随时都可能迸发。唐僧眼中流露出悲悯的神情，接着说道“作为你一路护送我的条件，你的六个结拜兄弟的神魂已经被放了出来，现在他们也有了自己的生活，在我们西行的路上，我们会再次遇见他们。”&/p&&p&“他们，还是他们吗？”沉默良久的孙悟空终于开口。&/p&&p&喋喋不休的唐僧一顿，思考很久后说“他们不是他们，你也不是你。但是不管怎么说，他们的魂魄得以归位，你得以从五指山脱困。有时候人们会忘却一切的追求自由和平等，但是最后，往往会发现活着最重要”。&/p&&p&孙悟空不再说话，大步朝前走去。&/p&&p&身后，唐僧领着行李气喘吁吁的追赶孙悟空，边走边埋怨“怎么说我都是你师父，哪怕是名义上的，你也应该帮我拎行李啊。我这瘦胳膊瘦腿的，哎呀等等我······”&/p&&p&前方，蛇盘山、高老庄、流沙河逐渐逼近。&/p&&p&蛇盘山内，一条白色的龙开始往东眺望；高老庄中，一个黑胖子抬头东望，眼神中流露出和身形不一样的睿智和坚毅；流沙河里，一个凶和尚停止了对胸前人头穿成的项链的玩耍，喃喃道“终于来了呀。”&/p&&p&山雨欲来，风满楼。&/p&&p&跨过遥远的东部大陆和西部大陆，在最为繁华的中央大陆上，一座名不见经传的山丘中，有一座黝黑的山洞，洞内，一名着道装的老人正在盘膝而坐，他左手掐佛家的法印，右手翻阅的是儒家经典，赫然有点集儒释道于一体的意思。&/p&&p&良久，他左手停止了动作，慢慢仰头，望着“灵台方寸山,斜月三星洞”几个字，喃喃自语道“用我当年培养的破局人来破我的局，同时还能打压天庭，真是好手段啊。但是，呵呵呵呵······。”&/p&&p&天上，一条白龙腾云驾雾，叫嚣着要吃掉唐僧。&/p&&p&地下，孙悟空轻蔑的一笑，一跃而起。唐僧连忙喊道“悟空啊，别吓死手。狠狠揍他一顿，然后留它一条命”。&/p&&p&孙悟空一跃跳到了这龙的头顶位置，地下已然被踩出来了一个大坑。自从戴上紧箍以后，孙悟空的法力被封印了七成，但是孙悟空自身的金刚不坏完全可以保护自己，再加上孙悟空向来喜欢简单粗暴的战斗方式——通过力量和速度战胜对手。当年大闹天宫的时候，孙悟空这种战斗风格极具冲击力，充满了暴力美学。当然，最终孙悟空被镇压五指山，也跟他这种战斗方式是分不开的。&/p&&p&不知何时，孙悟空手中已经多了一根棒子，正是天地间少有的神器——金箍棒。仿佛要将多年的悲愤发泄出来，孙悟空一棍砸下。那条白龙看着逐渐放大的棍子，眼神中充满了恐惧，但是看着白白净净的唐僧，白龙又仿佛下定了决心，硬着孙悟空的棍子，用自己身上最坚硬的部位——头部，狠狠地撞了上去。&/p&&p&结果显而易见，白龙如同一颗陨石一般砸入大地，龙鳞飞散，龙血洒遍了大地。一些微小的鸟兽被龙血吸引，纷纷吞噬洒落的龙血。龙乃仙界的一员，其血内充满了精华灵气，对于普通鸟兽而言是最大的美味。&/p&&p&一棍子将白龙打入地下后，孙悟空不屑的撇了撇嘴“为了接近你也是够拼的，要不是我最后收了八成的力，恐怕他此刻就成一坨烂肉了。不过可以棒打这些自以为是所谓仙，倒也是一大乐趣。若不是与你有约，我早就让他魂飞魄散了。”&/p&&p&唐僧摸了摸自己发亮的脑袋，笑眯眯的冲着被砸入坑中的白龙走去，边走边说“瞌睡了就来个枕头，正愁没有人帮我拿行李呢，来了个代步的。”&/p&&p&远远看着乐哉乐哉走向白龙的唐僧，孙悟空眼中又多了几分思考。这是散仙的人，接下来应该还会有天庭的人吧。看来此次取经之旅，并不像这和尚说的那么简单啊。不过这个和尚倒是个秒人。&/p&&p&高老庄前，孙悟空运用火眼金睛望了一眼死乞白赖跪在唐僧面前，正一把泪一把鼻涕往唐僧身上摸的胖子，眼神中流露出一丝诧异。&/p&&p&竟然是他！&/p&&p&孙悟空记得这个人，当年大闹天宫的时候，这个人率领一批水军，操控着水对孙悟空展开了围攻。孙悟空记得当时他和这个人单独拆过五十招后才将其击败，当时的孙悟空无论是战斗意识还是战斗技巧都处于巅峰状态，能够和当时的孙悟空对敌五十招，足见其本事不小。&/p&&p&但是此刻，此人却奇胖无比、奇丑无比，本体更是一头猪的样子，要不是孙悟空有火眼金睛，能够洞察人的魂魄，恐怕连孙悟空都会被蒙骗过去。&/p&&p&就在方才，此人突然窜出，冲着唐僧直奔而来，孙悟空一时之间难分敌友，便与此人抖了起来。法力被压制的孙悟空，与此人斗了良久后才找准机会，一棍子将此人打翻在地。正要上前了结此人性命的时候，突然一阵撕心裂肺的疼痛感蔓延开来。&/p&&p&这痛源自头部，很快便蔓延到全身，孙悟空运用自己的各种神通，变的小如蚂蚁，紧箍也随之变小；变的大入巨龙，紧箍也随之变大。种种神通用尽，孙悟空终于明白这种痛是无法消解的了。他也终于明白唐僧给他的这个紧箍，并不像他想的那样，仅仅是一个封印法力的法器，而是专门针对他的一个致命武器。&/p&&p&孙悟空是天地间的一大异数，自身的肉体与魂魄合二为一，肉身不灭，则魂魄不消。魂魄不消，则肉身可再生。而孙悟空又是天生金刚不坏，肉身不毁。加上后天的修炼，魂魄更是强大圆润，难以消灭。这也是大闹天宫后为什么孙悟空只是被镇压，却不会被杀死的原因，因为杀死孙悟空太难了，而镇压相对则要容易的多。&/p&&p&但是紧箍却偏偏遇肉生根，将孙悟空的肉身和魂魄牢牢紧箍，平时封印法力，一旦咒语启动，又会不断地折磨肉身和魂魄，强大如孙悟空，也不得不在这种折磨下失去战力。&/p&&p&此刻，这曾经的绝世妖王，正在紧箍的折磨下咬牙切齿，明白挣扎无用后，孙悟空停止了挣扎，但是金色的双眸宛若泣血般的红，摇摇坠坠，拎着金箍棒，冲着念咒语的唐僧走去。要想解除这疼痛，只有杀了启动紧箍咒语的唐僧。&/p&&p&就在这时，闭目念咒的唐僧停止了念咒，孙悟空顿觉一阵无力涌上身来，双腿一软，跌倒在地。而那个黑胖子，则以与其身材不相符的灵活性，飞奔到了唐僧跟前。&/p&&p&那黑胖子在唐僧面前又哭又闹，等到孙悟空恢复后，只见那胖子已经跪在唐僧面前，痛哭零涕。&/p&&p&恢复了的孙悟空自然也发现了此人的真实身份，当下冷笑一声“天庭的人果然出现了，可惜被紧箍限制，不能将之诛杀了”。&/p&&p&想到紧箍，孙悟空心头杀意顿起。&/p&&p&挥舞着手中的金箍棒，孙悟空猛地朝着唐僧杀去。再念紧箍已然来不及了，金箍棒离唐僧的脑袋越来越近，唐僧堪堪回过头来，看着逐渐在电光火石中被放大的金箍棒，露出悲悯的神情。&/p&&p&孙悟空这才发现，一向笑眯眯的唐僧，眼中竟有泪花闪烁。&/p&&p&难道是被那黑胖子感动了？孙悟空这样想着，金箍棒依然挟不回之势砸了下去。&/p&&p&金箍棒重一万三千五百斤，这是金箍棒自身无变化状态下的重量。当金箍棒内被灌以法力的时候，重量是原本重量的几万倍。&/p&&p&孙悟空自身力大无比，金箍棒在孙悟空的挥舞下，重量又会有一次叠加。这就是为什么以龙的筋骨之强，和金箍棒相撞在一起，也只能留有半条命的原因。&/p&&p&此刻，这宇内第一大杀器，正携带着孙悟空的杀意与仇恨，冲着唐僧的脑袋而去。&/p&&p&眼看唐僧就要脑浆迸裂的时候，暗中守护在唐僧周围的四值功曹、五方揭谛、六丁六甲纷纷浮出身形，使出了吃奶的劲儿想要挡住孙悟空的棒子。&/p&&p&他们深知，如果唐僧出一丁点儿的意外，只怕迎接他们的是比进入十八层地狱的最底层还要悲催的命运。&/p&&p&四值功曹、五方揭谛、六丁六甲的拼命没有白费，稍稍阻止了孙悟空的金箍棒，但很快，便纷纷吐血倒退，被孙悟空的铁棒震飞。&/p&&p&就在孙悟空铁棒即将落在唐僧头上的一刹那，一直白晶晶的瓶子堪堪从西边飞来，这瓶子光芒流转，散发着柔和的白光。狠狠地和孙悟空的金箍棒撞在了一起。&/p&&p&孙悟空的金箍棒刚猛无比，那瓶子看起来清脆干净，却带着一丝毫无畏惧的决然。两者相撞，想象中的瓶子破碎并没有出现，两者之间更是出奇的没有传出一丝声音，也没有出现想象中剧烈撞击后的两者分离，反而是瓶子紧紧的贴在了金箍棒的一端。&/p&&p&就好比一片树叶，紧紧地贴在了大树干上。&/p&&p&手持金箍棒的孙悟空感觉更是强烈，他感觉自己仿佛一棒打在了一团柔韧无比的云端上面，有力无处发。饶是以孙悟空的铜筋铁骨，也被这种无处着力的感觉弄得险些吐血。望着那个当年大闹天宫时候就见识过的瓶子，孙悟空知道自己遇上的不是善茬，当年孙悟空和这个瓶子的主人法力不相上下，之所以能赢，靠的是自己的肉体强悍和近身格斗能力。而如今，自己法力大半被封，更是被紧箍咒紧紧的限制，又怎么斗得过此人？&/p&&p&堂堂齐天大圣，一代绝世妖王，如今竟有了这种无可奈何的无力感。这比被压在五指山下更加令孙悟空痛苦。&/p&&p&陷入沉思的孙悟空戾气全消，金色的双眼泛红，显然是在极力克制自己的情绪。&/p&&p&远处，一个白衣人手持一节嫩绿的杨柳枝，缓缓前来。&/p&&p&“孙悟空，不管你以前多么风光，如今你就是唐僧的徒弟，护送唐僧是你的职责，不得对唐僧无礼。此次我念你初犯，就不做惩戒，再有触犯，我定要叫你尝尝紧箍咒最高咒语的滋味。”&/p&&p&神魂震荡的孙悟空恍若未闻，依旧呆呆的站在原地。&/p&&p&说完，此人不再搭理孙悟空，转向唐僧，怒斥道“金蝉子，你不拿自己的命当命，但是别辜负了佛祖的一番苦心，别辜负了整个佛国的期望。你心意一动，就能操纵紧箍咒，方才却毫无作为，难道真想辜负佛国不成？”&/p&&p&“观音哥哥，我是第一次见这种场面，完全被吓蒙了，下次就不会了，哥哥原谅则个”，唐僧又恢复了笑嘻嘻的模样，一副如沐春风的样子，对着观音合十鞠躬。&/p&&p&此人正是西方佛国在人间的行走者、代言人，观世音菩萨。观世音菩萨容貌妍丽，虽是男儿身但是却美如处子，因此人间多有观音是女子的传言。&/p&&p&训斥完唐僧，此人看着跪在唐僧面前的黑胖子，嫌恶的说“好歹曾是天蓬元帅，哭哭闹闹成何体统”说完一拂袖，冲孙悟空走去。&/p&&p&孙悟空已经从失落中走了出来，他看着逐渐走近的观音，想到曾经自己的手下败将，如今却可以轻而易举的阻止自己的全力攻击，心下依然充满了悲凉。&/p&&p&“孙悟空，我知道你不忿于金蝉子对你隐瞒了紧箍咒有禁锢你的功能，骗你戴上了紧箍，但是我可以告诉你，你能被放出五指山，你的那些结拜弟兄能够被提前释放魂魄，全都是金蝉子的功劳。”看着孙悟空依旧不言语，观音接着说“不管你刚才是真的没有认出天蓬的身份，还是想故意置他于死地，金蝉子阻止你都是为了你好，你莫要不识好歹。”说完，驾着一朵祥云，观音瞬间消失。&/p&&p&良久，孙悟空看着笑眯眯的给天蓬起了一个八戒名字的唐僧，缓缓地做了一个辑。&/p&&p&【七】&/p&&p&几百年来，孙悟空被镇压在五指山下，曾无数次想起自己的过往。&/p&&p&他毫不后悔自己大闹天宫。传说中，他大闹天宫是为了做玉帝，但是他真的是为了做玉帝吗？他是天生石猴，又修的长生不老之术，以他的本领，他无论是在任何地方都不会被人轻视，都能够轻易得到自己想得到的。&/p&&p&但是这又如何呢？在他的身上，永远都有一个标签，这个标签就是妖。&/p&&p&孙悟空是妖，除人以外，所有通过修行自行得道的草兽精灵等都是妖。而妖，就要注定被排斥，被边缘化。&/p&&p&天地灵物妖没有份，灵气充沛的仙山妖没有份。&/p&&p&不仅如此，很多仙人更是以降服妖怪，奴役妖怪为乐。&/p&&p&因此，所有的大妖纷纷逃避自己是妖怪的身份，或者加入西天佛国，成为佛国的一份子，或者加入东方天庭，成为天庭一份子。还有一部分与天庭和佛国之间若即若离，受管不受教，被称为散仙。剩下的一部分妖怪自立山头，聚拢几个小妖怪，称王称霸，一遇到强大的神仙，只好束手就擒。&/p&&p&天庭、佛国、人界，由于其势力强大，加上组织森严，成为了三界之中的三大霸主，其中尤以天庭势力强悍，为众界之主。而妖怪则由于受天庭、佛国和人界三方的共同抵触，成为了连生存都困难的一个群体。&/p&&p&直到孙悟空的出现。孙悟空是天地灵物，出生后更是屡有奇遇，不仅习得了无上法术，跳出三界外不在五行中，同时还得到了金箍棒这样的天地神物，可谓是及天地宠爱于一身。&/p&&p&强大的孙悟空很快聚拢了妖界的有生力量，有了势力，有了凝聚力，妖界自然也不满足于藏身于凡间的深山老林中，他们选择争取自己的生存之地，天上灵气充沛，他们想要上天就势必要触碰到天庭的利益，于是妖界和天庭的争端不可避免产生了。&/p&&p&最初，佛国对妖界和天庭的争端乐见其成，因为这是消耗天庭有生力量、乘机坐大的有效办法。但是到了后期，强大的天庭在孙悟空带领的妖界的攻击下屡战屡败时佛国也坐不住了。&/p&&p&最终，佛国联合天庭，镇压了孙悟空，而人界则出奇的没有参与此次镇压。&/p&&p&被镇压的孙悟空一直在想为什么佛国会与天庭联手，因为妖界的诉求只是想在天上寻求一块栖身之所，对于天庭而言，这或许由于危机其尊严和统治，所以要剿灭妖界，而佛国完全可以坐视不理，等到天庭实力被消耗的时候，乘机崛起，一跃成为众界之主。&/p&&p&孙悟空是天生灵物，悟性之高远超常人，被镇压的时候他在对抗五指山混乱五行折磨的时候，终于想清楚了是为什么。&/p&&p&人类修炼，对天地灵气是借用，而妖怪修炼，则是直接化天地灵气为己用。&/p&&p&无论是佛国还是还是天庭或者是人界，所有修炼者都是借用天地灵气洗涤自身，吐纳修炼。人体仿佛是一个筛子，不断被灵气洗涤，慢慢得道。&/p&&p&而妖怪修炼，则是直接使用天地灵气。即灵气在洗涤妖怪身躯的时候，妖怪不会像人类那样吐纳，而是会将之直接融入自己的血肉。所以，在最初修炼的时候，妖怪的攻击力要远远高于人类，但是随着修炼境界的提升，人类的领悟优势逐渐体现出来，又会远远超过妖怪。&/p&&p&所以，论中坚力量，妖怪领先，论高级战力，人类领先。&/p&&p&而人类和妖怪的最根本的矛盾，就在于对天地灵气的使用上，因为人类使用灵气只是借用，不会消耗灵气，所以灵气的总量不减。而妖怪则是直接使用灵气，会直接导致天地灵气的减少，只有当妖怪死了的时候，体内的灵气才会散逸开来，最终回归天地。虽然妖怪的灵气最终会还给天地，但是由于妖怪一旦修炼有成，寿命将会漫长无比，这种回归灵气的时间过于久远。更重要的是，一旦妖怪有了充沛的灵气补充，那么就意味着妖怪的高级战力数量会直线上升，最终彻底改变三界格局。&/p&&p&想明白这个道理，孙悟空也就明白了佛国和天庭联手的原因，毕竟对于他们而言，不管谁是众界之主，那都是人类做主，一旦妖怪威胁到了这个地位，那势必是要同仇敌忾的。&/p&&p&以孙悟空为代表的妖界的落败，也就在情理之中了。&/p&&p&所以，在五指山下，孙悟空庆幸于自己的长生不老、金刚不坏，但是同时也深受失去自由与尊严的折磨。这也是为什么唐僧提出拿孙悟空自由和他结拜兄弟的命换孙悟空保护他，孙悟空瞬间就答应的原因。&/p&&p&孙悟空六窍通灵，能明显感觉到唐僧对自己没有恶意，甚至有时候会隐隐感受得到唐僧对自己的怜悯和同情。尽管这种怜悯和同情有时候让孙悟空觉得自己是个弱者而愤怒，但是毕竟这是五百年来，唯一对自己表露善意的一个人，虽然是佛国的人，孙悟空对他也有一丝的尊敬。&/p&&p&刚